Dnes, 1. října, by měli všichni finanční ředitelé v ČR obdržet poštou tento rok už druhý tištěný speciál webu, který právě čtete (Pokud by některá/ý z CFO náš magazín ani zítra nedostali, dejte to prosím vědět na adresu zbynek_hutar @idg.cz, sjednám nápravu). V magazínu otiskujeme pouze začátek úvahy Tomáše Nekvapila, ochutnávku. Níže tedy přinášíme plné znění této zajímavé úvahy.
Lpění na detailu je vykládáno spíše jako nedostatek kreativity a co se týče přesného zadání, příliš často jsme nuceni přiznávat, že jakákoli jsou naše prvotní očekávání, poslední slovo má pokaždé trh a zákazník. Naopak: věci, kterými jsme byli zvyklí spíše pohrdat – jednoduché slogany, nástěnky s barevnými grafy a hnutí zlepšovatelů nazývané nyní tajuplným slovem kaizen často vedou k nečekaně pozitivním výsledkům, nebo nás o tom alespoň přesvědčují v časopisech. Viděno očima konzultanta: stále více mi v mysli vyvstává myšlenka, s níž si příliš nevím rady, že nadbytek praxe může paradoxně škodit. Jak jinak nazvat situaci, kdy podnik s téměř staletou tradicí (čistě fiktivně – podobnost s konkrétními osobami prosím nehledejte) při prosazení určitých změn v systému řízení tápe a přešlapuje nesmělými krůčky podobně jako malé dítě napodobující tanec dospělých, zatímco některý z absolutních nováčků v branži vpluje do stejné řeky s bravurou a elegancí mistra valčíků? Na straně zkušených jako by přitěžovala celá řada stereotypů, které tlačí jako malé boty, ale jež přesto nedokážeme s klidnou myslí odhodit: tak to alespoň vypadá v případě kontrolingu.
Část první: Jak poznat efektivní controlling
Efektivní kontroling je především systém navigace: Manažeři jednotlivých útvarů mají k dispozici jednoduché ukazatele, kterým rozumí a které – jak si často příliš neuvědomujeme – neslouží k šikanování, ale pomáhají najít správnou cestu při závažných rozhodnutích. Již banální příklad naznačí, jak to může být složité: mám jako manažer preferovat dodavatele s nejnižší cenou, nebo dát přednost o něco dražší zaručené kvalitě? (budiž řečeno na okraj: tento problém nás potkává, kdykoli potřebujeme natankovat). A pokud platí druhé – jak mnoho kvality ospravedlňuje korunu ceny navíc? Rozuzlení vás nejspíš překvapí: jednoznačné kriterium pro rozhodnutí „směnný kurz mezi úsporou a kvalitou“ od controllera neobdržíte – rychlost změny v cenách i nabídce, typická pro naši dobu, to totiž vylučuje. Pokud však controlling plní svoji funkci, vaše rozhodování se bude moci opřít o jednoduchá pravidla.
Zaprvé: tak jako fotbalista má jasné kriterium toho, co je považováno za konečný úspěch, tj. pozitivní rozdíl ve skóre, viditelný zdaleka na výsledkové tabuli, budete vybaveni svým podobně jednoduchým klíčovým ukazatelem (KPI), tedy „součtem všech součtů“. Namísto přemýšlení o významu elegance hry, vedlejších účincích přihrávek stranou nebo dojmech novinářů z pokřiků na vaše spoluhráče si pak budete klást jednoduchou otázku: co je lepší z pohledu mého „gólového skóre“?
Zadruhé: optimální poměr, ekvilibrium „úspory v ceně“ ku „ohrožení v kvalitě“ při volbě dodavatele bude vycházet ze stále stejného, efektivně probíhajícího a všem dostupného kontrolingového vyhodnocování. Odpověď může dát jen zkušenost, zaměřená na již učiněná rozhodnutí, dokážeme-li se poučit z těch úspěšných a vyloučit opakování neúspěšných, posuzováno s ohledem na „konečné skóre“ minulých utkání. Ostatně - právě tak postupuje fotbalový trenér, vybaven stovkami analýz předchozích zápasů, když rozhoduje, zda v určité situaci bude platit na soupeře spíše elegantní hra, přihrávka stranou nebo hráčský pokřik. Sotva si lze představit něco jiného: záznamy z minulých situací, vítězství a proher, jsou-li jednoznačně vyhodnoceny, budou, v případech tak specifických jemných vztahů a závislostí, nejcennějším zdrojem informací, stěží nahraditelným jakoukoli příručkou.
Efektivní kontroling tedy musí především zajistit jednoduché ukazatele úspěšnosti ve všech podstatných oblastech fungování společnosti. Stejně tak se musí zabývat vyhodnocením jejich vývoje – ve světle manažery uskutečněných rozhodnutí, realizovaných činností, původních očekávání (plánů) a skutečných dopadů – a to k jejich prospěchu, tedy získání dlouhodobého přehledu o příčinách a účincích – nikoli pro potrestání jednotlivých, těžko vyloučitelných omylů a přehmatů.
Vedle měření a hodnocení základního je tu ještě jedna podstatná navigační funkce controllingu: držet stráž na přídi lodi, rozlišovat možné obrysy ledovců na horizontu a poskytovat včasná varování v době, kdy je firma ještě schopna účinného manévru. To sebou nutně přináší riziko planých poplachů vyvolaných příliš nízkými oblaky nebo prostě jen přílišnou fantazií pozorovatele. Je však nemoudré označit takové alarmy nálepkou zbytečnosti: nebýt občasného zvonění nadarmo, nebylo by nejspíš ani včasného upozornění ve všech ostatních případech.
Část druhá: Jak efektivní controlling zaručeně nevybudujete
V následující části textu se pokusíme odpovědět na otázku, proč u velkého počtu podniků, které se rozhodly vybudovat své controllingové útvary, často investovaly nemalé prostředky a většinou také své rozhodnutí dotáhly k příslušnému konci, controlling sice funguje, ale je na hony vzdálen naplnění účelu, který byl vykreslen v předcházející části. Pro jednoduchost popíšeme nejčastější příčiny jako pět základních překážek efektivity: už jejich názvy (odkazující nikoli k tradičním nepřátelům, ale spíše tam, kde bychom očekávali určitou podporu) budou pro vás možná dalším překvapením.
Překážka první: Vlastníci firmy / vrcholový manažer. Těžko si představit funkční controllingový systém, se všemi obvyklými poměrně pracnými procedurami jako je plánování a vyhodnocování, bez viditelného ztělesnění konkrétních důvodů „proč to vůbec máme dělat?“. Tuto roli nemůže sehrát controller ani finanční ředitel. Samotní uživatelé, jimž takový systém poskytuje řadu užitečných informací, manažeři prodeje nebo výroby, zpravidla také nebudou volit zřetelně vyznačenou trasu, čili „jasno pod svícnem“, je-li druhou variantou bezpečná mlha, v níž se občasné šlápnutí vedle spolehlivě ztratí. Potřeba všem patrné „boží vůle“ – ten, který má v rukou můj osud, opravdu chce, aby to fungovalo – bude navíc ve většině případů trvalá. Příklady firem, kde ekonomové chtějí, ale pan ředitel i majitelé projevují blahosklonný nezájem („…dělejte si to, jak chcete“), působí zpravidla jako ty nejsmutnější pomníky marnosti.
O mnoho lepší však není ani situace v mnoha pobočkách nadnárodních společností. „Controlling má plnit, co chtějí nahoře“ – pokud si lokální management svoji odpovědnost i potřebu včas neuvědomí, stane se jeho působiště brzy jen součástkou v soukolí, která, nevykazuje-li požadované výsledky, bude bez sentimentu nahrazena nějakou jinou.
Existuje však jedna oblast controllingu, o kterou vlastníci nebo vrcholoví manažeři projevují otevřený nebo alespoň skrytý zájem prakticky vždy: výsledná kalkulace. „Kolik jsem na tom vydělal?“ je ovšem otázka kladená controllerům nejčastěji ve spojení s předcházejícím „Cožpak neumíte přesně spočítat …?“ Paradoxně, ani nejpřesnější evidence spotřeby správnou odpověď pravděpodobně nezaručí. Použít LIFO, FIFO nebo aktuální ceny? Počítat průměrnou měsíční, roční nebo v daném okamžiku skutečnou zátěž podnikovou režií? A jak má tuto zátěž ovlivnit aktuálně nevyužitá kapacita? Při získání hodnověrného výsledku – pokud takový vůbec existuje - by se controller jen těžko stihl věnovat dalším potřebným oblastem.
Překvapivě jsou však právě otázky na okamžitou výslednou kalkulaci (s výjimkou některých zakázkových a projektových činností) prakticky zbytečné: vytváří jenom manažerský fetiš, sotva sloužící k něčemu jinému než ukojení okamžité touhy vědět. Zjištění ztrátovosti jednoho konkrétního obchodu málokdy povede k opuštění produktového záměru, vypovězení smlouvy se zákazníkem nebo změně cenové politiky: pro tyto účely nás zajímají kumulované výsledky za celou skupinu (prodejů stejného produktu nebo stejnému zákazníkovi), které se naštěstí získávají nepoměrně snáze. K indikaci nahodilé chyby je zase zbytečné vědět „na kterém produktu“ – více pro účely nápravy poslouží „kdo je pachatelem“, k čemuž bude praktičtější (a také jednodušší), podaří-li se odchylku zachytit v konkrétním rozpočtu spotřeby některého útvaru.
Překážka druhá: Management všech úrovní. O společném zájmu většiny manažerů na „uchování mlhy“ jsme se již zmínili. Jsou však i další nešvary, jimiž manažerský stav klade efektivitě firemního controllingu nezměrné překážky. Jedině manažeři s patřičnými kompetencemi mají totiž zázračnou moc zbavovat se nepotřebných věcí a v boji o efektivitu by tedy měli být podnikovými predátory, zaměřenými na likvidaci všeho, co již není k užitku. Skutečnost je ale mnohdy přesně opačná: vedeni osvědčenou pravdou (k vašemu úspěchu se hlásí všichni, ale neúspěch vám nikdy nezapomenou), vyhýbají se jednoznačným rozhodnutím. Vedle moderního, pružného forecastování bez hry na podrobnosti proto v mnoha podnicích přetrvává historický „kamenný“ plánovací systém, plný detailů a předpokladů na dlouhé období dopředu, které se nepotvrdí už první měsíc po svém uvedení do života. Vedle pohotové a rychlé controllingové kalkulace vydávají ze stejného důvodu příkaz k trvalé resuscitaci kolabujícího účetnického kalkulačního vzorce, aniž by přesně věděli proč („vždyť to tak vždycky bylo“).
Podobně špatně pak působí, když manažeři (možná inspirováni politiky, pro které je takové chování typické) nemají odvahu stát za svým rozhodnutím (jakýmkoli: může jít o zřízení nové pobočky, propuštění špatného zaměstnance ale také o zavedení účinných controllingových opatření) bez dalšího zdůvodňování. Controlling, jemuž je předkládán prioritní úkol „ukaž ostatním, že tak to má být“, bude stejně jako kontroling se dvěma plánovacími nebo kalkulačními systémy předem odsouzen k neefektivitě.
Překážka třetí: Účetní oddělení. Nebezpečný nepřítel se může skrývat i ve vlastních řadách. Neochota uzpůsobit účetní struktury, především pak analytické členění účtů a nákladová střediska, zájmům controllingu často vychází z neodůvodněného uctívání tradice. Jeden příklad za mnohé: nákladové účty spotřeby materiálu zavedených firem obvykle kopírují členění položek ve skladové evidenci (papír, oleje, čisticí prostředky atd.), u služeb zase knihu dodavatelů (služby tlumočnické, auditorské apod.), což je pro současného controllera – vybaveného oproti svým předchůdcům silnými prostředky drill-down analýz provotních dat – víceméně zbytečné. Mnohem více by uvítal možnost účelového rozlišení (spotřeba položek na údržbu budov souvisí s celkovou plochou využívaných prostor, spotřeba pro účely zaměstnanecké zase s počtem odpracovaných hodin atd.), stejně jako odlišení spotřeby zvlášť na činnosti opakované, jednorázové a nepředvídané (smíchání těchto tří základních příčin vzniku nákladů zásadně komplikují zjištění a analýzu odchylek). Příliš mnoho pochopení však na účtárně nenalezne.
Přístup účetních tak často vzbuzuje dohady nejrůznějšího druhu: dokáží klást překážky dříve nepoužívaným postupům stejně neochvějně, jako lpět na určitých tradičních nepříliš potřebných procedurách, například na detailním propočtu ocenění zásob vlastní výroby (namísto jednoduchých paušálních cen – myslíte, že rozdíl bude zásadní ?) nebo složitých procedurách vnitropodnikového přeúčtování (znám podnik, kde se takto pravidelně rozúčtovává mezi čtyřicet oddělení faktura za revizi hasících přístrojů – vychází to 19 Kč na jednoho) a to jenom proto, že „jsme to tak dělali vždycky“.
Překážka čtvrtá: Lidé s výsadami. Lidé s nejrůznějšími výsadami jsou často původně velmi schopní specialisté, vývojáři, programátoři nebo obchodníci, kteří místo perfektního výkonu časem sklouzli na stranu nepřetržitého zdůvodňování pohodlného života podle zaručující floskule „beze mne to nejde“ – občas také podloženého nedostatkem dokumentace, jasného vysvětlení nebo zaškolených zástupců. Tito zaměstnanci jsou s obvyklými controllingovými postupy jen těžko slučitelní a sami to bohužel vědí. Má-li být controller efektivní, musí aplikovat taktiku „kobercového náletu“: přistupuje ke všem bez výjimky s podobnými požadavky a podobnými nároky. Jakákoli výsada, imunita vůči zjištěním kontrolera nebo dokonce vůči jeho oprávnění potřebné informace zjišťovat vytváří šedé zóny mlhy, které ostatní neprivilegovaní stejnou měrou nenávidí coby nespravedlivé, jako – a to je opět pozoruhodné – ochotně využívají tam, kde je třeba skutečnou podstatu věci zastřít.
Dobrým příkladem budiž výkonové normy jakéhokoli druhu – právě držitelé nejrůznějších výsad budou jejich nejzarputilejšími odmítači. Jednají v pevném (a oprávněném) tušení, že jakákoli norma týkající se výkonu je ze své podstaty nezadržitelný průlom do jejich postavení, protože těžko lze zabránit, aby – vejde-li ve známost – mohla být uplatněna kýmkoli na kohokoli. Mimořádnou efektivitu controllingových řešení využívajících normování výkonu (které si byli vědomi manažeři podniků dávno předtím, než controlling dostal své jméno) si uvědomíme až tehdy, když se naplno projeví nedostatky všech ostatních alternativ (nejčastější alternativou je přitom neustálá diskuse „kdo víc a kdo míň“, což je jen o málo horší, než použití (namísto norem vztažených k výkonu) norem vztažených k času – například předem nastavených ročních rozpočtových limitů pro útvary, bez ohledu na nutně variabilní složku týkající se podstatné části jejich spotřeby). Nelze se divit, že „rovnější mezi rovnými“ budou nejčastějšími odpůrci změn, mířících k objektivitě a transparenci – často se skrytou, o to nebezpečnější taktikou „já váš přístup podporuji, ale…“
Překážka pátá: My samotní (s větší či menší přítěží obvyklých stereotypů). Tady náš výčet plný paradoxů končí. Lidé, pohybující se v prostředí podniku, na jehož úspěchu jsou společně závislí, jsou často – plni špatných návyků a osobních zájmů - také strůjci největších překážek v efektivním fungování disciplíny, která k němu zásadním způsobem přispívá.
Podaří se s tím něco (už konečně) udělat?
Autor působí v Controller-Institutu, vede rovněž vlastní blog
